Keine Abfärbewirkung nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG bei Verlusten

Negative Einkünfte aus einer gewerblichen Tätigkeit führen nicht zur Umqualifizierung der vermögensverwaltenden Einkünfte einer GbR. So hat kürzlich der BFH entschieden und damit der Klägerin im Rechtsstreit mit dem Finanzamt Recht gegeben. Das Besondere: Erstmals setzt sich der BFH mit der Frage auseinander, ob negative Einkünfte zur Abfärbung nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG führen können.

Das Wichtigste zur Entscheidung des BFH vom 12.04.2018- IV R 5/15

An der Klägerin, einer GbR, sind zu jeweils 50 % B und S beteiligt. B und S sind in gleicher Weise zu je 50 % an der B&S-GmbH beteiligt. Die Tätigkeit der Klägerin beschränkt sich auf die Überlassung von Wohn- und Geschäftsräumen. Gegenstand der B&S-GmbH ist der gewerbliche An- und Verkauf von bebauten Grundstücken.

 

Nach Durchführung einer Außenprüfung ging der Prüfer davon aus, dass zwischen der Klägerin und der B&S-GmbH eine Betriebsaufspaltung bestehe. Die Klägerin überlasse der B&S-GmbH unentgeltlich Büroräume im Erdgeschoss des Hinterhauses in der C-Straße. Aufgrund der Betriebsaufspaltung würden gewerbliche Einkünfte erzielt, die zur Abfärbung auf alle Tätigkeiten der Klägerin führten.

Einkünfteerzielungsabsicht liege vor, obwohl die Büroräume unentgeltlich an die B&S-GmbH überlassen worden seien. Denn die Anteile an der B&S-GmbH seien dem Sonderbetriebsvermögen der Klägerin zuzuordnen gewesen, so dass sich durch die unentgeltliche Überlassung der Büroräume an die B&S-GmbH das Ausschüttungspotential der Klägerin erhöht habe.

Das FG bestätigte die Auffassung des Finanzamts. Auf die Revision der Klägerin hob der BFH das FG-Urteil auf und gab der Klage statt.

BFH: Keine gewerblichen Einkünfte aus einer Betriebsaufspaltung

Zu Unrecht sei das FG davon ausgegangen, dass die Klägerin gewerbliche Einkünfte aus einer Betriebsaufspaltung mit der B&S-GmbH erzielt habe, die die Bagatellgrenze gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG überstiegen und deshalb zur Abfärbung auf sämtliche Einkünfte der Klägerin führten.

Ob eine Betriebsaufspaltung mit der B&S-GmbH besteht, könne dahinstehen, da in den Streitjahren insoweit nur negative Einkünfte erzielt worden sein könnten, die jedenfalls nicht zur Umqualifizierung der vermögensverwaltenden Einkünfte führten.

Erstmals setzt sich der BFH dabei mit der Frage auseinander, ob negative Einkünfte zur Abfärbung nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG führen können. Er hat dies mit folgenden Erwägungen abgelehnt:

Bei besonders geringfügiger gewerblicher Betätigung soll es nach der Rechtsprechung des BFH aus Gründen der Verhältnismäßigkeit nicht zu einer Abfärbung auf die übrigen Einkünfte kommen.

Fortentwickelt wurde diese Rechtsprechung durch Urteile des VIII. Senats des BFH, wonach freiberufliche Einkünfte einer GbR nicht insgesamt nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG zu solchen aus Gewerbebetrieb umqualifiziert werden, wenn die daneben erzielten Nettoumsatzerlöse aus der gewerblichen Tätigkeit 3 % der Gesamtnettoumsatzerlöse der Gesellschaft und den Betrag von 24.500 € im Veranlagungszeitraum nicht übersteigen.

Die restriktive Interpretation der Vorschrift durch den BFH war im Übrigen auch ein Gesichtspunkt für die Entscheidung des BVerfG, dass § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG nicht den Gleichheitssatz verletze (BVerfG, Beschl. v. 15.01.2008 – 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, BGBl I 2008, 1006, unter C.II.3.)

Die Klägerin hatte in den Streitjahren keine positiven Einkünfte aus gewerblicher Tätigkeit aufgrund einer Betriebsaufspaltung mit der B&S-GmbH erzielt, so dass auch eine Umqualifizierung der übrigen Einkünfte der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung in solche aus Gewerbebetrieb nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 erster Halbsatz EStG nicht in Betracht kommt. Dabei konnte der BFH dahinstehen lassen, ob eine Betriebsaufspaltung dem Grunde nach überhaupt zu bejahen gewesen wäre.

Fazit: Auf der Grundlage dieser Rechtsprechung können allenfalls positive gewerbliche Einkünfte zu einer Abfärbung auf ansonsten vermögensverwaltende Einkünfte einer GbR führen.

 

Hinweis: Die bisherige Rechtsprechung zur o.a. Bagatellgrenze betrifft ausschließlich die Abfärbewirkung bei freiberuflichen Einkünften. In welcher Weise § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG bei geringfügigen positiven gewerblichen Einkünften neben rein vermögensverwaltenden Einkünften auszulegen ist, bedurfte im Streitfall keiner Entscheidung. Der BFH konnte deshalb offen lassen, ob die für die Abfärbung auf freiberufliche Einkünfte entwickelte relative Bagatellgrenze von 3 % der schädlichen Nettoerlöse auch auf vermögensverwaltende Einkünfte übertragen werden kann, ob dort das Überschreiten einer Bagatellgrenze erst nach einem längeren Beobachtungszeitraum zur Abfärbung führen dürfte und welcher Einkunftsart die schädlichen Einkünfte bei Unterschreiten einer Bagatellgrenze zuzuordnen wären.

 

BFH vom 12.04.2018- IV R 5/15

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