Pkw-Überlassung unabhängig von einer Tätigkeit

Ein Fahrzeug kann dem Gesellschafter einer Personengesellschaft ganz unabhängig von einer vergütungspflichtigen Tätigkeit zu privaten Zwecken überlassen werden.

Erfolgt die Nutzungsüberlassung eines Fahrzeugs des Gesamthandsvermögens an einen Gesellschafter unentgeltlich zu privaten Zwecken und unabhängig von einer vergütungspflichtigen Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft, ist wie folgt zu unterscheiden:

1. Fahrzeug gehört nicht zum Betriebsvermögen

Dient das Fahrzeug ausschließlich privaten Zwecken eines Gesellschafters oder seiner Angehörigen, dann gehört das Fahrzeug erst gar nicht zum Betriebsvermögen. Es liegt allerdings keine Entnahme des Nutzungsberechtigten vor, denn das Fahrzeug gehört weiterhin zum steuerrechtlich notwendigen Privatvermögen der Gesellschaft.1)

Vielmehr sind die Anschaffungskosten des Fahrzeugs ebenso wie die Aufwendungen (Kfz-Steuer, Haftpflicht, Treibstoff, Reparaturen etc.) als Entnahmen aller Gesellschafter nach Maßgabe deren Beteiligung zu beurteilen, soweit die Zahlungen aus Mitteln der Gesellschaft bestritten wurden. Die Buchung der AfA ist jedenfalls steuerrechtlich unzulässig.
 

Ein Vorsteuerabzug aus Kaufpreis bzw. Leasingraten und laufenden Aufwendungen ist unzulässig, weil der Pkw umsatzsteuerrechtlich betrachtet kein Unternehmensvermögen ist (§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG).2)

Im Fall der Veräußerung (Inzahlunggabe etc.) entsteht natürlich keine Umsatzsteuer. Der erzielte Verkaufspreis ist bei Zugang im Betriebsvermögen als Einlage aller Gesellschafter zu beurteilen.

2.Betriebliche Nutzung von mehr als 50 %

Dient das Fahrzeug abgesehen von einer im Übrigen tatsächlich betrieblichen Nutzung von mehr als 50 % einem Gesellschafter zu privaten Zwecken, ohne dass es sich um eine Vergütung für eine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft handelt, liegt eine Nutzungsentnahme vor, die nur dem nutzungsberechtigten Gesellschafter zuzurechnen ist.

Die Bewertung dieser Entnahme folgt nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG anhand der 1 %-Regelung3) oder auf der Grundlage eines ordnungsmäßigen Fahrtenbuchs. Die mit der Zurechnung der Entnahme verbundene Gewinnerhöhung ist allen Gesellschaftern nach Maßgabe ihrer Beteiligung zuzurechnen, denn sie haben vorangehend auch die Aufwendungen in diesem Verhältnis getragen.

Eine abweichende Zurechnung des Entnahmegewinns nur beim nutzungsberechtigten Gesellschafter bedarf der Regelung im Gesellschaftsvertrag oder eines Beschlusses. Die Hinzurechnung kann aber auch auf einer konkludenten Vereinbarung beruhen, weil seit Jahren keine andere Sachbehandlung erfolgt ist.

Die Umsatzsteuer aufgrund der unentgeltlichen Wertabgabe (§ 3 Abs. 9a UStG) ist nach § 10 Abs. 4 Nr. 2 UStG zu berechnen. Dabei muss nicht die 1 %-Regelung zugrunde gelegt werden. Aus Vereinfachungsgründen ist dies jedoch zulässig.4)

 

Beispiel

Kommanditist K ist berechtigt, den zum Betriebsvermögen der KGmbH & Co. KG gehörenden und zu mehr als 50 % betrieblich genutzten
BMW für private Zwecke zu nutzen. Der Listenpreis i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG beträgt 80.000 €.

Berechnung

Listenpreis 80.000 € X 12 % =9.600 €9.600 €
Pauschaler Abzug 20 %– 1.920 €
USt-Bemessungsgrundlage7.680 € X 19 %1.460 €
Entnahme11.060 €

 

Buchung

Entnahmen K 11.060 €an Erlöse (Steuerbar)7.680 €
an Erlöse (nicht steuerbar) 1.920 €
an Umsatzsteuer1.460 €

 
Zahlt der Gesellschafter für die private Nutzung des Fahrzeugs, das zum Gesamthandsvermögen der PersG gehört, ein Entgelt, verhindert diese Zahlung selbst dann nicht die Bewertung mit der 1 %-Regelung (ggf. Fahrtenbuch), wenn das Entgelt angemessen sein sollte. Allerdings mindert das Nutzungsentgelt den Betrag der Entnahme.

 

Beispiel

Sachverhalt wie vor, jedoch wird das sog. Verrechnungskonto des Gesellschafters monatlich mit 500 € zzgl. 95 € Umsatzsteuer belastet.

Buchung der Entnahme:

Entnahmen K 3.920 €an Wertabgabe mit USt7.680 €
Verrechnungskto 7.140 €an Wertabgabe mit USt 1.920 €
an USt (§ 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG)1.460 €

 

3. Betriebliche Nutzung liegt zwischen 10 % und 50 %

Erreicht die betriebliche Nutzung eines Fahrzeugs des Gesellschaftsvermögens mindestens 10 %, jedoch nicht mehr als 50 % (Fahrtenbuch dafür nicht erforderlich, Nachweis durch repräsentative Aufzeichnungen für einen überschaubaren Zeitraum reichen5), handelt es sich dennoch um notwendiges Betriebsvermögen (§ 246 Abs. 1 HGB, § 5 Abs. 1 Satz 1 erster Halbsatz EStG).

Einer gewerblich tätigen PersG steht kein Wahlrecht offen, Wirtschaftsgüter mit geringer betrieblicher Nutzung von der Zuordnung zum Betriebsvermögen auszuschließen.6)

Soweit kein Fahrtenbuch geführt wird, erfolgt die Bewertung der Entnahme nicht nach der 1 %-Regelung. Vielmehr sind die anteiligen variablen und fixen Selbstkosten einschl. Finanzierungsaufwendungen der Bewertung der Entnahme zugrunde zu legen.7) Dem ist auch umsatzsteuerrechtlich zu folgen.8) Zur Zurechnung der Entnahme vgl. zu 2).

 

Beispiel

Die betriebliche Nutzung eines Fahrzeugs der X-KG beträgt 40 % der Gesamtnutzung. Im Übrigen verwendet Gesellschafter X das Kfz für Privatfahrten Die Kfz-Aufwendungen haben einschl. AfA 24.000 € betragen. Davon entfallen auf KfzSt und Haftpflicht 3.000 €.

Bewertung der Entnahme nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG:
Kfz -Aufwendungen 24.000 € X 40 % = 9.600 €

Bewertung der unentgeltlichen Wertabgabe nach UStG:
Kfz-Aufwendungen ohne KfzSt/Haftpflicht 21.000 € X 40 % = 8.400 €
USt-Schuld (8.400 € X 19 %) 1.596 €

Buchung der Entnahme:

Entnahmen X 11.196 €an Wertabgabe mit USt8.400 €
an Wertabgabe ohne USt 1.200 €
an Umsatzsteuer1.596 €

 

4. Weitere Anmerkungen

a)

Die bloße Übernahme von Treibstoffkosten ist kein Entgelt für die Nutzung. Trägt der Gesellschafter Aufwendungen für das Betanken des Fahrzeugs selbst, mindert dies nicht die Vergütung für die Nutzungsüberlassung in Höhe des 1 %-Werts des Listenpreises je Monat.9)

Für den Fall des Nachweises können die selbst getragenen Aufwendungen allerdings Betriebsausgaben/Sonderbetriebsausgaben sein.10)

b)

Ist die private Nutzung ausdrücklich untersagt, kann nur dann von einer Entnahme abgesehen werden, wenn das Verbot überwacht wird und eine private Nutzung auch tatsächlich ausgeschlossen ist. Diese auf Arbeitnehmer zugeschnittene Regelung ist nur schwerlich auf Gesellschafter einer PersG allgemein übertragbar. Entsprechende Vereinbarungen wirken bei Gesellschaftern auch lebensfremd.

c)

Nutzen mehrere Gesellschafter denselben Pkw auch zu privaten Zwecken, ist der Nutzungswert im Fall der Bewertung mit der 1 %-Regelung nach der Zahl der berechtigten Gesellschafter aufzuteilen.11)

 

Weiterführende Hinweise
 

1)BFH v. 25.11.2004 – IV R 7/03, BStBl II 2005, 354; BFH v. 24.03.2011 – IV R 46/08, BStBl II 2011, 692; BFH v. 03.03.2011 – IV R 45/08, BStBl II 2011, 552 Rdnr. 20 zu Lebensversicherungen zugunsten der Gesellschafter; BFH v. 16.10.2008 – IV R 98/06, BStBl II 2009, 272/277 zu Darlehensforderungen, die dem Fremdvergleich nicht standhalten.
3)UStAE Abschn. 15.2 (15a) Satz 5.
2)UStAE Abschn. 15.2 (15a) Satz 5.
3) Verfassungsrechtliche Bedenken gegen die 1 %-Regelung bestehen nicht: BFH v. 06.03.2003 – XI R 12/02, BStBl II 2003, 704; BFH v. 07.12.2010 – VIII R 54/07, BStBl II 2011, 451; BFH v. 18.09.2012 – VIII R 28/10, BStBl II 2013, 120.
 
Der Höhe nach ist die Hinzurechnung des Werts der Entnahme gedeckelt durch die tatsächlich angefallenen Gesamtkosten für dieses Fahrzeug (BMF v. 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326 Rdnr. 18).
 
Zu den Gesamtkosten gehören nicht außergewöhnliche Aufwendungen, insbesondere Unfallkosten. Diese werden je nach ihrer Veranlassung der betrieblichen oder privaten Sphäre voll zugerechnet (BMF v. 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326 Rdnr. 32).
4)BFH v. 07.12.2010 – VIII R 54/07, BStBl II 2011, 451; BMF v. 27.08.2004, BStBl I 2004, 864. Verzichtet der Unternehmer auf die Vereinfachung, hat er entweder die tatsächlich außerunternehmerisch veranlassten Ausgaben (Kosten) anhand geeigneter Unterlagen nachzuweisen oder muss nach BMF akzeptieren, dass der Umfang der privaten Nutzung auf 50 % geschätzt wird.
5)BMF v. 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326 Rdnr. 4.
6)Dieses Wahlrecht steht nur Einzelunternehmern zu, vgl. R 4.1 EStR.
7)BFH v. 26.04.2006 – X R 35/05, BStBl II 2007, 445 m.w.N. Schließung einer Regelungslücke, weil
eine Nutzung keinen Teilwert i.S.d. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG hat.
8)BMF v. 18.11.2009, BStBl I 2009, 1326, Rdnr. 35.
9)BFH v. 18.10.2007 – VI R 96/04, BStBl II 2008, 198.
10) BFH v. 18.10.2007 – VI R 57/06, BStBl II 2009, 199 zum Werbungskostenabzug bei ArbN.
11)Zur vergleichbaren Situation bei ArbN vgl. BFH v. 15.05.2002 – VI R 132/00, BStBl II 2002, 311.

 
Autor: Dipl.-Finanzwirt Wolfgang Bolk, Regierungsdirektor a.D.

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