Keine Rückstellung für nur gesellschaftsvertraglich vereinbarte Jahresabschlussprüfung

Wer wie Sie beruflich mit Bilanzen zu tun hat, für den gehören Rückstellungen zum Alltag. Trotzdem ist nicht immer klar, für welche Kosten Rückstellungen gebildet werden dürfen. Im Fall einer gesellschaftsvertraglich vereinbarten Jahresprüfung musste jetzt der BFH entscheiden.

BFH, Urt. v. 5.6.2014 – IV R 26/11

Der Sachverhalt: Im Gesellschaftsvertrag einer nicht prüfungspflichtigen KG war vereinbart, dass der von der Geschäftsführung aufzustellende Jahresabschluss von einem Angehörigen der wirtschafts- und steuerberatenden Berufe zu prüfen war.

 

Auf der Grundlage des geprüften Jahresabschlusses sollte von den Gesellschaftern über die Gewinnverwendung beschlossen werden. Die KG ließ die Abschlussprüfungen durchführen und bildete in den Bilanzen jeweils Rückstellungen für die Kosten der Prüfung des abgelaufenen Wirtschaftsjahres.

Das Finanzamt war nach einer Außenprüfung der Auffassung, eine Rückstellung dürfe nicht gebildet werden, denn die Prüfungspflicht sei keine Außenverpflichtung i.S.d. § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB.

Dementsprechend erließ es geänderte Gewinnfeststellungsbescheide, mit denen im ersten Jahr der Rückstellungsbildung (2001) ein höherer Gewinn, in den Folgejahren (2002–2004) wegen des Wegfalls der
Auflösung der Vorjahresrückstellungen niedrigere Gewinne festgestellt wurden.

Nach erfolglosem Einspruch hatten auch Klage und Revision keinen Erfolg.

 

Leitsatz

Für die Verpflichtung zur Prüfung des Jahresabschlusses einer Personenhandelsgesellschaft darf eine Rückstellung nicht gebildet werden, wenn diese Verpflichtung ausschließlich durch den Gesellschaftsvertrag begründet worden ist.

 

Weitere Kernaussagen des BFH-Urteils vom 5.6.2014

1. Zu niedrige Steuerfestsetzung bzw. Feststellung der Einkünfte

Ein Steuerpflichtiger kann durch eine zu niedrige Steuerfestsetzung oder durch eine zu niedrige Feststellung der Einkünfte gem. § 40 Abs. 2 FGO in seinen Rechten verletzt sein, wenn die Festsetzung einer zu niedrigen Steuer oder die Feststellung zu niedriger Einkünfte Folge eines Bilanzansatzes ist, der sich in vorhergehenden Veranlagungszeiträumen zuungunsten des Steuerpflichtigen ausgewirkt hat.

2. Passivierungsgebot gilt auch für Steuerbilanz

Das handelsrechtliche Passivierungsgebot für Verbindlichkeitsrückstellungen gehört zu den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung und gilt nach § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG auch für die Steuerbilanz.

3. Voraussetzung für die Bildung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten

Voraussetzung für die Bildung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten ist das Bestehen einer nur ihrer Höhe nach ungewissen Verbindlichkeit oder die hinreichende Wahrscheinlichkeit des künftigen Entstehens einer Verbindlichkeit dem Grunde nach – deren Höhe zudem ungewiss sein kann – sowie ihre wirtschaftliche Verursachung in der Zeit vor dem Bilanzstichtag.

Als weitere Voraussetzung muss der Schuldner ernsthaft mit seiner Inanspruchnahme rechnen. Zudem darf es sich bei den Aufwendungen nicht um (nachträgliche) Herstellungs- oder Anschaffungskosten eines Wirtschaftsguts handeln. Des Weiteren setzt das Bestehen einer Verbindlichkeit den Anspruch eines Dritten im Sinne einer Außenverpflichtung voraus, die erzwingbar ist.

4. Außenverpflichtung i.S.d. § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB

Außenverpflichtung i.S.d. § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB meint grundsätzlich eine Schuld gegenüber einer dritten Person. Ausreichend ist auch ein faktischer Leistungszwang, dem sich der Steuerpflichtige aus sittlichen, tatsächlichen oder wirtschaftlichen Gründen nicht entziehen kann, obwohl keine Rechtspflicht zur Leistung besteht.

5. Aufwandsrückstellungen in Steuerbilanz unzulässig, soweit nicht…

In der Steuerbilanz sind Aufwandsrückstellungen unzulässig (nunmehr auch in der Handelsbilanz gem. § 249 Abs. 2 HBG i.d.F. des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes v. 25.05.2009, BGBl I, 1102), soweit nicht gem. § 249 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 HGB handelsrechtlich eine Passivierungspflicht besteht.

6. Aus dem Gesellschaftsvertrag erwachsener Anspruch ist keine Außenverpflichtung

Der aus dem Gesellschaftsvertrag dem einzelnen Gesellschafter erwachsene Anspruch auf Durchführung des formalisierten Prüfungsverfahrens kann naturgemäß nur innerhalb des Gesellschafterverbunds geltend gemacht und durchgesetzt werden. Er stellt daher keine Außenverpflichtung i.S.d. § 249 HGB dar.

Autor: Michael Wendt, Vors. Richter am BFH (IV. Senat)

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